Opłata z tytułu nadzoru – firmy audytorskie wykonujące czynności rewizji finansowej w JZP

Zgodnie z art. 55 ustawy z dnia 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz. U. poz. 1089 ze zm.) firma audytorska osiągająca przychód z tytułu wykonywania czynności rewizji finansowej w JZP, jest obowiązana wnieść opłatę z tytułu nadzoru za dany rok kalendarzowy, w wysokości nie wyższej niż 5,5% tych przychodów, jednak nie mniej niż 20% przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej, ogłaszanego przez Prezesa GUS za poprzedni rok kalendarzowy.

Firmy audytorskie do 30 września danego roku kalendarzowego są zobowiązane wnieść zaliczkę na poczet opłat należnych za dany rok kalendarzowy wraz z informacją o prognozowanych przychodach na dany oraz na następny rok kalendarzowy.

Wnoszona zaliczka stanowi równowartość iloczynu stawki procentowej na dany rok kalendarzowy oraz prognozowanych przychodów firmy audytorskiej na dany rok kalendarzowy, jednak nie mniej niż 20% przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej, ogłaszanego przez Prezesa GUS za poprzedni rok kalendarzowy.

Opłata wnoszona jest bezpośrednio na rachunek bankowy Ministerstwa Finansów z podaniem tytułu wpłaty.

Do końca lutego roku następującego po danym roku kalendarzowym, firma audytorska składa do KNA roczne rozliczenie opłat należnych za dany rok kalendarzowy.

Zgodnie z wyjaśnieniami udzielonymi przez Ministerstwo Finansów wyliczając opłatę z tytułu nadzoru należy mieć na uwadze poniższe:

1. Przychody firm audytorskich, które stanowią podstawę naliczania opłat z tytułu nadzoru
   Podstawą kalkulacji opłat z tytułu nadzoru, o których mowa w art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1089, z późn. zm.), dalej „ustawa o biegłych rewidentach" są przychody z tytułu wykonywania czynności rewizji finansowej w jednostkach zainteresowania publicznego osiągnięte w danym roku kalendarzowym, za który uiszczane są opłaty z tytułu nadzoru, przez firmę audytorską będącą stroną umowy o przeprowadzenie takich czynności, zawartej pomiędzy taką firmą audytorską a jednostką gospodarczą zlecającą ich wykonanie.
   
   Do ww. przychodów z tytułu wykonywania czynności rewizji finansowej należy zaliczyć wynagrodzenie za usługę (określone w umowie), które może zostać wyliczone z uwzględnieniem szacowanych kosztów bezpośrednio związanych z realizacją umowy, takich jak koszty podróży, zakwaterowania i wyżywienia zespołu zaangażowanego do wykonania usługi oraz koszty przesyłek i tłumaczeń. Jeśli wartość kosztów bezpośrednio związanych z realizacją umowy, nie zostanie ujęta w cenie usługi, określonej w umowie, powinna być ona pomimo to uwzględniona w podstawie wyliczenia opłaty rocznej z tytułu nadzoru.
   W związku z powyższym każda firma audytorska, która w wynagrodzeniu za badanie (lub inne czynności rewizji finansowej) nie ujmuje marży na pokrycie kosztów bezpośrednio związanych z realizacją usługi, powinna tak prowadzić ewidencję księgową, aby pozwalała ona na łatwą identyfikację wartości kosztów refakturowanych na klientów w celu odpowiedniego ujęcia w podstawie wyliczenia opłaty z tytułu nadzoru.
   Podwykonawcy, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy o biegłych rewidentach lub firmy audytorskie wykonujące na zlecenie innej firmy audytorskiej (w całości lub tylko niektóre) czynności rewizji finansowej inne niż badanie nie uiszczają opłaty z tytułu nadzoru od przychodów osiągniętych z tytułu wykonywania usług powierzonych im do realizacji przez inne firmy audytorskie. Opłaty te uiszczane są przez firmy audytorskie ponoszące ostateczną odpowiedzialność za realizację zlecenia, będące bezpośrednią stroną umowy z klientem zlecającym ich wykonanie.
   
   Jednakże, zgodnie z art. 48 ust. 4 ustawy o biegłych rewidentach, w celu właściwej realizacji przez Krajową Komisję Nadzoru lub Komisję Nadzoru Audytowego, przysługujących im uprawnień kontrolnych, o których mowa odpowiednio w art. 36-39, art. 41, art. 106 i art. 124 ustawy o biegłych rewidentach, w zakresie wykonywanych w związku z badaniem czynności na rzecz firmy audytorskiej oraz sporządzanych w związku z tymi czynnościami dokumentów – firmy audytorskie będące podwykonawcami lub wykonujące czynności na zlecenie innej firmy audytorskiej oraz firmy audytorskie bezpośrednio odpowiedzialne za realizację zleceń wobec ich klientów, powinny tak prowadzić ewidencję księgową, aby pozwalała ona na łatwą identyfikację wartości przychodów/wynagrodzeń osiągniętych/wypłaconych (z uwzględnieniem kosztów refakturowanych) w celu odpowiedniego ujęcia przychodów w podstawie wyliczenia opłaty z tytułu nadzoru.
    
2. Subfundusze jako JZP
   W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 9 ustawy o biegłych rewidentach, subfundusze będące organizacyjnie wyodrębnioną częścią funduszy inwestycyjnych nie mają statusu jednostek zainteresowania publicznego (JZP). Status JZP zgodnie z przepisami ustawy o biegłych rewidentach posiadają natomiast fundusze inwestycyjne otwarte, specjalistyczne fundusze inwestycyjne otwarte oraz publiczne fundusze inwestycyjne zamknięte w rozumieniu nadanym ustawą z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2018r., poz. 56), dalej „ustawa o funduszach", w ramach których ww. subfundusze mogą być wydzielane.
   
   Należy zauważyć, że zgodnie z przepisami art. 64 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r., poz. 395, z późn. zm.) oraz przepisami § 39 i 40 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości funduszy inwestycyjnych (Dz. U. z 2007 Nr 249, poz. 1859), w przypadku wyodrębnienia subfunduszy w ramach danego funduszu inwestycyjnego badaniu ustawowemu podlegają nie tylko roczne połączone sprawozdania finansowe funduszy inwestycyjnych, ale również roczne sprawozdania jednostkowe subfunduszy. Biegły rewident, aby wydać sprawozdanie z badania rocznego połączonego sprawozdania finansowego funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami musi dokonać również badania rocznych sprawozdań jednostkowych subfunduszy i wydać także sprawozdania z ich badania. Jednakże biegły rewident wydając opinię o badanym rocznym połączonym sprawozdaniu finansowym funduszu z wydzielonymi subfunduszami potwierdza w sprawozdaniu z jego badania, iż takie badane sprawozdanie zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych subfunduszy.
   
   Powyższe oznacza, że badania rocznych jednostkowych sprawozdań subfunduszy wykonywane są w związku z koniecznością przeprowadzenia badania ustawowego funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, i są badaniami spełniającymi definicję czynności rewizji finansowej, zawartą w art. 2 pkt 7 ustawy o biegłych rewidentach, wykonanymi na rzecz jednostki zainteresowania publicznego jakimi są fundusze inwestycyjne wymienione w art. 2 pkt 9 lit. f ustawy o biegłych rewidentach.
   
   Z uwagi na powyższe, badania ustawowe i przeglądy sprawozdań finansowych subfunduszy należy traktować jako czynności rewizji finansowej świadczone na rzecz jednostki zainteresowania publicznego, i w związku z powyższym informacje o nich powinny być prezentowane w sprawozdaniu z przejrzystości oraz w sprawozdaniu, o którym mowa w art. 51 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach jako usługa rewizji finansowej wykonana w jednostkach zainteresowania publicznego. Podobnie jak ma to miejsce w przypadku ww. sprawozdawczości firm audytorskich świadczących usługi rewizji finansowej na rzecz jednostek zainteresowania publicznego, przychody z tytułu ww. usług, tj. przychody z tytułu badania ustawowego rocznych sprawozdań jednostkowych subfunduszy powinny być uwzględniane w podstawie opłaty uiszczanej przez firmy audytorskie na podstawie art. 55 ustawy o biegłych rewidentach.
   Dodatkowo należy zauważyć, że niezakwalifikowanie subfunduszy w rozumieniu ustawy o funduszach do kategorii jednostek zainteresowania publicznego w rozumieniu ustawy o biegłych rewidentach nie oznacza, iż automatycznie należy uznać je za jednostki inne niż jednostki zainteresowania publicznego w rozumieniu przepisów np. art. 36, 51, 52 czy też 56 ustawy o biegłych rewidentach. Usługa badania rocznych sprawozdań jednostkowych subfunduszy i przychody osiągane przez firmy audytorskie z tego tytułu są bowiem odpowiednio usługami świadczonymi na rzecz JZP i przychodami uzyskanymi z tytułu wykonania określonych usług rewizji finansowej w JZP (tj. funduszy inwestycyjnych), a nie zaś jednostek innych niż JZP.